În practica societății civile de avocați Costaș, Negru & Asociații una dintre problemele fiscale pendinte este aceea a TVA pentru serviciile sociale. Mai precis, în timpul mai multor inspecții fiscale, echipele de control și-au construit o argumentație în sensul în care art. 292 alin. (1) lit. i) Cod fiscal nu ar permite scutirea de TVA a serviciilor sociale prestate de societăți sau asociații legal înființate și autorizate să presteze asemenea servicii în România în alte state membre ale Uniunii Europene. Consecința practică a acestei interpretări a fost aceea că în sarcina respectivelor persoane impozabile s-au stabilit obligații suplimentare de plată reprezentând TVA.
Ne-am propus, în cadrul unei scurte analize bazate pe repere de practică administrativă și jurisprudență să demontăm această teorie.
De principiu, conform art. 132 par. (1) lit. g) din Directiva TVA, intră în categoria operațiunilor scutite de TVA fără drept de deducere, sub forma unei scutiri pentru operațiuni de interes general, prestarea de servicii și livrarea de bunuri direct legate de ajutorul social și securitatea socială, inclusiv cele prestate și livrate de cămine de bătrâni, de organisme de drept public sau de alte organisme recunoscute de statul membru în cauză ca având un caracter social (pentru o prezentare generală, C.F. Costaș, S.I. Puț, Drept fiscal, ed. a II-a, Ed. Universul Juridic, București, 2025, p. 414-420).
În cauza C-174/11, Ines Zimmermann, Curtea de Justiție a Uniunii Europene a indicat că, în cadrul strict al scutirilor de la plata TVA, pentru a stabili “caracterul social” al prestațiilor sau livrărilor, autoritățile naționale pot să ia în considerare mai multe elemente: existența unor dispoziții specifice, fie că sunt naționale sau regionale, legislative sau administrative, fiscale sau de securitate socială; caracterul de interes general al activităților efectuate de persoana impozabilă în cauză; faptul că alte persoane impozabile care desfășoară aceleași activități beneficiază deja de o recunoaștere similară; faptul că pentru prestările în discuție costurile sunt eventual suportate în mare parte de case de sănătate sau de alte organisme de securitate socială (a se vedea și cauza C-141/00, Kügler).
Aplicând aceste criterii Curtea de Justiție a stabilit de exemplu că art. 132 alin. (1) lit. (g) din Directiva TVA trebuie să fie interpretat în sensul că, pe de o parte, constituie „prestări de servicii direct legate de ajutorul social și securitatea socială” prestările de servicii efectuate în beneficiul unor persoane majore declarate incapabile de lege și prin care se urmărește protejarea acestora în acțiunile vieții civile și că, pe de altă parte, nu este exclus ca un avocat care furnizează asemenea prestări de servicii cu caracter social să poată beneficia, pentru întreprinderea pe care o exploatează și în limitele prestărilor menționate, de o recunoaștere ca organism având un caracter social, nefiind însă obligatoriu ca o asemenea recunoaștere să fie acordată prin intervenția unei autorități judiciare decât dacă, prin refuzarea acestei recunoașteri, statul membru în cauză a depășit limitele puterii de apreciere de care dispune în această privință (cauza C-846/19, EQ). Curtea a recunoscut astfel că un avocat înscris în Baroul din Luxemburg și care desfășura activități de reprezentare a persoanelor majore în calitate de mandatar, de curator și de tutore-administrator putea beneficia de scutirea de TVA în sensul art. 132 alin. (1) lit. g) din Directiva TVA. Erau în discuție prestații multiple, precum cele rezumate la punctele 52-57 din concluziile domnului avocat general, care cuprind atât prestațiile referitoare la acțiunile vieții civile și care vizează administrarea vieții curente și a patrimoniului persoanei incapabile, cât și pe cele care au un caracter juridic.
Per a contrario, Curtea a arătat că scutirea de TVA prevăzută de art. 132 alin. (1) lit. g) din Directivă nu se aplică automat și, prin urmare, ea nu putea fi recunoscută direct în favoarea unor agenți de muncă temporară care puneau personal la dispoziția unor spitale (cauza C-594/13, “go fair” Zeitarbeit OHG).
În cauza C-620/21, Momtrade Ruse, Curtea de Justiție s-a pronunțat în sensul că art. 132 alin. (1) lit. (g) din Directiva TVA trebuie interpretat în sensul că, pe de o parte, prestările de servicii sociale furnizate unor persoane fizice cu domiciliul în alt stat membru decât cel în care prestatorul și-a stabilit sediul activității sale economice sunt susceptibile să fie scutite în temeiul acestei dispoziții și, pe de altă parte, este lipsit de relevanță în această privință faptul că prestatorul menționat a recurs la o societate stabilită în acest alt stat membru pentru a‑și contacta clienții. Mai mult, spune Curtea, atunci când o societate furnizează prestări de servicii sociale unor persoane fizice cu domiciliul în alt stat membru decât cel în care această societate și‑a stabilit sediul activității sale economice, natura acestor prestări de servicii și caracteristicile acestei societăți pentru a determina dacă prestațiile menționate intră în sfera noțiunii de „prestări de servicii direct legate de ajutorul social și de securitatea socială prestate de un organism recunoscut de statul membru în cauză ca având un caracter social”, în sensul acestei dispoziții, trebuie examinate în conformitate cu legislația statului membru în care societatea menționată și‑a stabilit sediul activității sale economice.
Această afacere provenită din Bulgaria este similară până la identificare cu spețele ce fac obiectul unor inspecții fiscale în România pentru că o societate cu sediul activității sale economice în Bulgaria presta servicii în favoarea unor clienți, persoane vârstnice, cu reședința în Germania și în Austria. Autoritățile fiscale bulgare au considerat că societatea ar fi trebuit să probeze caracterul social al serviciilor în conformitate cu legislațiile germană și austriacă și că nu putea beneficia de scutirea de TVA în Bulgaria. Dimpotrivă, Curtea de Justiție a Uniunii Europene a apreciat că Directiva TVA nu prevede restricții în legătură cu locul în care prestările de servicii vizate sunt executate efectiv și, prin urmare, a considerat că o interpretare a art. 132 alin. (1) lit. (g) din Directiva TVA care limitează domeniul de aplicare al scutirii pe care aceasta o prevede numai la prestările de servicii efectiv executate în statul membru în care este stabilit prestatorul ar fi contrară obiectivului de a reduce costul respectivelor servicii și de a le face mai accesibile particularilor care pot beneficia de ele (cauza C-657/19, Finanzamt D) dacă prestările de servicii care îndeplinesc cele două condiții prevăzute de această dispoziție, furnizate în alt stat membru decât cel în care prestatorul este stabilit unor persoane care necesită asistență sau îngrijiri, ar fi supuse TVA‑ului, ceea ce ar avea în mod necesar ca efect creșterea costului serviciilor în cauză, făcând astfel mai dificil accesul acestor persoane la aceste servicii.
Trebuie amintit, succint, că potrivit art. 292 alin. (1) lit. i) Cod fiscal sunt scutite de TVA prestările de servicii și/sau livrările de bunuri strâns legate de asistența și/sau protecția socială, efectuate de instituțiile publice sau de alte entități recunoscute ca având caracter social, inclusiv cele livrate de căminele de bătrâni.
De asemenea, în România, sunt aplicabile prevederile Legii nr. 197/2012 privind asigurarea calității în domeniul serviciilor sociale. Acest act normativ reglementează, potrivit art. 5, acreditarea furnizorilor de servicii sociale, respectiv licențierea serviciilor sociale în baza standardelor minime de calitate. Din analiza Legii nr. 197/2012 transpare faptul că acreditarea evidențiază capacitatea furnizorilor de a înființa, administra și acorda servicii sociale și este confirmată printr-un certificat de acreditare. Licențierea, atestată printr-o licență de funcționare, confirmă faptul că un furnizor acreditat prestează în România servicii sociale în acord cu standardele minime de calitate.
Prin urmare, în dezacord cu echipele de inspecție fiscală, vom spune că un furnizor acreditat în România poate furniza servicii sociale scutite de TVA atât în România (în temeiul unei licențe de funcționare), cât și în alte state membre ale Uniunii Europene.
La această concluzie a ajuns de pildă Curtea de Apel Timișoara prin decizia civilă nr. 1137 din 19 noiembrie 2024, amintind prevederile art. 26 par. (2), art. 56 și art. 63 din Tratatul de Funcționare a Uniunii Europene. Curtea a făcut aplicarea directă, în recurs, a prevederilor art. 132 alin. (1) lit. g) din Directiva TVA și a jurisprudenței Momtrade Ruse, reținând că societatea reclamantă deținea atât certificatul de acreditare, cât și licența de funcționare.
În același sens s-a pronunțat și Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, care a apreciat că într-o inspecție fiscală finalizată la data de 28 iulie 2023 echipa de control ar fi trebuit să țină seama de hotărârea din cauza Momtrade Ruse, pronunțată de Curtea de Justiție la data de 11 mai 2023.
În condițiile date, echipa Costaș, Negru & Asociații apreciază că interpretarea organelor fiscale, exhibată în continuare în diverse inspecții fiscale, este eronată, motiv pentru care scutirea de la plata TVA trebuie recunoscută și pentru serviciile sociale prestate de furnizori acreditați în România în alte state membre ale Uniunii Europene. De altfel, interpretarea noastră a fost validată judiciar în mai multe rânduri.
Costaș, Negru & Asociații este o societate civilă de avocați cu birouri în Cluj-Napoca, București și Arad, care oferă asistență, reprezentare juridică și consultanță în mai multe arii de practică prin intermediul unei echipe compuse din 16 avocați și consultanți. Detaliile privind serviciile juridice și componența echipei pot fi găsite pe pagina web https://www.costas-negru.ro.Toate drepturile pentru materialele publicate pe pagina web a societății și prin intermediul rețelelor sociale aparțin Costaș, Negru & Asociații, reproducerea acestora fiind permisă doar în scop de informare și cu citarea corectă și completă a sursei.
