Echipa noastră se confruntă des cu probleme în materia prețurilor de transfer, care de care mai diverse – de la ajustări de comparabilitate realizate în mod discreționar, cu ignorarea documentației pusă la dispoziție de clienții noștri, la aplicarea nelegală de către autoritățile fiscale a regulilor privind întocmirea și prezentarea dosarului prețurilor de transfer.
Salutând perioada extinsă de reflecție, astăzi ne vom preocupa de problema documentației justificative în materia prețurilor de transfer, învederând, cu această ocazie, soluția imaginată de legiuitorul român pentru a scuti contribuabilul de obligațiile de întocmire și prezentare a dosarului prețurilor de transfer.
Așa cum prevede expres legiuitorul național în alin. (2) al art. 108 C. proc. fiscală, problema întocmirii dosarului prețurilor de transfer se restrânge la aria persoanelor afiliate care încheie tranzacții controlate, în limbajul Liniilor Directoare OCDE în materia prețurilor de transfer.
Cu titlu de principiu, obligația întocmirii dosarului prețurilor de transfer în acest caz este prevăzută în mod expres în cuprinsul art. 108 alin. (2) C. proc. fiscală. Acesta indică și rațiunea instituirii ei – documentarea respectării principiului valorii de piață, sau, într-un limbaj mai îndrăzneț, justificarea respectării principiului valorii de piață.
Conexă obligației de întocmire a dosarului prețurilor de transfer este și obligația prezentării acestuia la solicitarea organului fiscal central competent. Fără doar și poate, aceasta din urmă derivă din obligația generală de a furniza informații necesare determinării stării de fapt fiscale, prevăzută de art. 58 C. proc. fiscală, coroborată cu obligația de asemenea generală a contribuabilului de a prezenta înscrisurile necesare stabilirii stării sale de fapt fiscale, prevăzută de art. 64 C. proc. fiscală, în ambele cazuri chiar și în absența unei solicitări exprese în acest sens emisă de organul fiscal.
În situația încălcării oricărora dintre cele două obligații strict privitoare la dosarul prețurilor de transfer, contribuabilul se supune riscului aplicării unei sancțiuni contravenționale sub forma amenzii, conform art. 336 alin. (1) lit. e) coroborat cu alin. (2) lit. c) a aceluiași articol din Codul de procedură fiscală, în valoare de 12.000 – 14.000 lei pentru persoane juridice contribuabili mijlocii sau mari, respectiv 2.000 – 3.500 lei pentru celelalte persoane juridice.
Întrucât apreciem că aceste două obligații nu reprezintă decât o specie a obligațiilor de furnizare de informații, respectiv de prezentare a înscrisurilor în vederea stabilirii stării de fapt fiscale a contribuabilului, considerăm că acesta din urmă devine susceptibil de sancționare penală dacă îndeplinește elementele constitutive ale infracțiunilor prevăzute de art. 4 și 9 din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale.
Deși reia în mod fidel prevederile art. 108 alin. (2) C. proc. fiscală în chiar primul său articol, Ordinul nr. 442/2016 restrânge, la o primă vedere, sfera de aplicare a obligației întocmirii dosarului prețurilor de transfer în sarcina contribuabililor / plătitorilor din categoria marilor contribuabili, însă doar dacă aceștia îndeplinesc o condiție: valoarea totală anuală a prețului tranzacțiilor încheiate cu persoane afiliate (preț fără TVA) să fie mai mare sau egală cu pragul de semnificație stabilit la art. 2 alin. (1) din același act normativ, în funcție de tipul tranzacției desfășurate între afiliați.
Apreciem că nu poate fi vorba de o restrângere propriu-zisă a obligației menționate, întrucât aceasta există raportată la aceeași modalitate de calcul și în sarcina celorlalte persoane care nu fac parte din categoria marilor contribuabili, respectiv a celor care fac parte din această categorie, însă nu întrunesc pragul valoric stabilit de art. 2 al Ordinului nr. 442/2016.
Chiar dacă această obligație există și în sarcina acestor din urmă contribuabili, ea suportă însă o serie de distincții care pot fi ilustrate facil în următorul tabel, al cărui criteriu de delimitare îl prezintă categoria în care se încadrează contribuabilul:
Obligațiile de întocmire, respectiv prezentare a dosarului prețurilor de transfer în funcție de categoria în care se încadrează contribuabilul
|
Criteriul de delimitare |
Marii contribuabili care îndeplinesc pragul de semnificație reclamat de art. 2al Ordinului nr. 442/2016 |
Marii contribuabili care NU îndeplinesc pragul de semnificație reclamat de art. 2 al Ordinului nr. 442/2016, contribuabilii mici și mijlocii |
| 1. pragul de semnificație reclamat de Ordinul nr. 442/2016 | – 200.000 euro, în cazul dobânzilor încasate / plătite pentru serviciile financiare, calculată la cursul de schimb comunicat de Banca Naţională a României valabil pentru ultima zi a anului fiscal;
– 250.000 euro, în cazul tranzacțiilor privind prestările de servicii primite / prestate, calculată la cursul de schimb comunicat de Banca Naţională a României valabil pentru ultima zi a anului fiscal; – 350.000 euro, în cazul tranzacțiilor privind achiziții / vânzări de bunuri corporale sau necorporale, calculată la cursul de schimb comunicat de Banca Naţională a României valabil pentru ultima zi a anului fiscal. |
– 50.000 euro, în cazul dobânzilor încasate / plătite pentru serviciile financiare, calculată la cursul de schimb comunicat de Banca Naţională a României valabil pentru ultima zi a anului fiscal;
– 50.000 euro, în cazul tranzacţiilor privind prestările de servicii primite / prestate, calculată la cursul de schimb comunicat de Banca Naţională a României valabil pentru ultima zi a anului fiscal; – 100.000 euro, în cazul tranzacţiilor privind achiziţii / vânzări de bunuri corporale sau necorporale, calculată la cursul de schimb comunicat de Banca Naţională a României valabil pentru ultima zi a anului fiscal. |
| 2. momentul și condiția nașterii obligației întocmirii dosarului prețurilor de transfer | – momentul: anual, cu respectarea termenului legal stabilit pentru depunerea declarațiilor anuale privind impozitul pe profit, pentru fiecare an fiscal | – momentul: de la stabilirea termenului de către organul fiscal |
| – condiția: Ø independent de vreo solicitare a organului fiscal în vederea întocmirii dosarului prețurilor de transfer | – condiția: solicitarea organului fiscal | |
| 3. momentul și condiția nașterii obligației de prezentare a dosarului prețurilor de transfer | – momentul: de la stabilirea termenului de către organul fiscal, termen de maximum 10 zile calendaristice de la data solicitării, dar nu mai devreme de 10 zile de la expirarea termenului stabilit pentru întocmirea dosarului prețurilor de transfer | – momentul: de la stabilirea termenului de către organul fiscal, termen cuprins între 30 şi 60 de zile calendaristice, cu posibilitatea prelungirii o singură dată la solicitarea scrisă a contribuabililor / plătitorilor, cu o perioadă de cel mult 30 de zile calendaristice |
| – condiția: solicitarea organului fiscal | – condiția: solicitarea organului fiscal | |
| 4. cadrul juridic al solicitării dispuse de organul fiscal | – fie în cadrul inspecției fiscale
– fie în afara unei acțiuni de inspecție fiscală, în temeiul art. 58 și 64 C. proc. fiscală (obligațiilor generale de furnizare de informații și prezentare de înscrisuri) |
– exclusiv în cadrul unei acțiuni de inspecție fiscală |
Emiterea de către organul fiscal central a unui acord de preț în avans, similar soluției fiscale individuale anticipate, echivalează cu scutirea contribuabilului care a avansat cererea de obligația de a mai prezenta, în cadrul unei operațiuni de control fiscal, de obligația de a întocmi, respectiv prezenta dosarul prețurilor de transfer. Acordul de preț în avans este definit în art. 52 C. proc. fiscală drept „actul administrativ emis de organul fiscal central în vederea soluționării unei cereri a contribuabilului / plătitorului, referitoare la stabilirea condițiilor și modalităților în care urmează să fie determinate, pe parcursul unei perioade fixe, prețurile de transfer, în cazul tranzacțiilor efectuate cu persoane afiliate”.
Desigur, scutirea de obligația de a întocmi, respectiv prezenta dosarul prețurilor de transfer este restrânsă doar asupra tranzacțiilor cu privire la care a făcut referire acordul emis de organul fiscal în sensul stabilirii condițiilor și modalităților de încheiere ale acestora cu persoanele afiliate.
Despre cât este de uzată în practică procedura de emitere a unui astfel de acord avem puține date oficiale. Specialiștii în materie vorbesc de mai puțin de 5 acorduri de preț în avans încheiate anual în România, numărul de cereri fiind semnificativ mai mare. Motivele pentru care contribuabilii sunt ezitanți se circumscriu procedurii pe care aceștia trebuie să o urmeze în vederea încheierii acestui pact, procedură aptă să genereze costuri financiare și de timp însemnate.
Cu toate acestea, nu putem să nu atragem atenția cititorilor noștri că avantajul încheierii unui acord de preț în avans nu poate fi ignorat: acesta asigură în beneficiul contribuabilului certitudinea cu privire la regimul fiscal al prețurilor de transfer acoperite prin acordul de preț în avans pentru o perioadă determinată, acesta fiind obligatoriu pentru organul fiscal.
Cu alte cuvinte, atâta timp cât acordul este respectat de către contribuabil (existând în acest sens o obligație de raportare), este înlăturat riscul ca organul fiscal să supună contribuabilul unei inspecții fiscale în materia prețurilor de transfer care să aibă un deznodământ neașteptat: mult temuta ajustare / estimare a prețului de transfer.
În continuare, redăm procedura de emitere a acordului de preț în avans, alături de costurile aferente acesteia, astfel cum sunt descrise de normele legale în vigoare:
- în cazul în care contribuabilul consideră oportun, solicitarea în scris de către acesta organului fiscal competent pentru emiterea acordului de preț în avans;
- comunicarea în scris de către organul fiscal a datei, orei și locului unde va avea loc discuția preliminară cu contribuabilul / plătitorul interesat de obținerea unui acord de preț în avans;
- desfășurarea discuției preliminare;
- plata taxei de emitere a acordului de preț în avans; conform alin. (17) al art. 52 C. proc. fiscală, taxa este, de regulă, fie de 20.000 euro în cazul marilor contribuabili, fie de 10.000 euro pentru celelalte categorii de contribuabili / plătitori;
- depunerea cererii de emitere a acordului de preț în avans cu documentația aferentă și cu dovada plății taxei de emitere a acordului; conținutul ei detaliat, dar și modalitatea de depunere sunt prevăzute în Anexa 2 a Ordinului nr. 3735/2015; prin această cerere, în temeiul alin. (5) al art. 52 C. proc. fiscală, contribuabilul / plătitorul propune conținutul acordului de preț în avans;
- dacă este nevoie, solicitarea de către organul fiscal a unor clarificări cu privire la cerere ori la documentele depuse;
- furnizarea de către contribuabil a informațiilor suplimentare solicitate;
- prezentarea de către organul fiscal al unui proiect al acordului de preț în avans și acordarea posibilității contribuabilului de a-și exprima punctul de vedere în termen de 60 de zile lucrătoare de la data comunicării proiectului de acord de preț în avans;
- admiterea sau respingerea cererii contribuabilului pentru obținerea acordului de preț în avans; respingerea poate fi dispusă doar în cazurile prevăzute în Anexa 2 a Ordinului nr. 3735/2015; termenul de soluționare a cererii trebuie să respecte limitele legale prevăzute de art. 52 alin. (12) C. proc. fiscală; în cazul respingerii are loc restituirea taxei de emitere către contribuabil;
- în cazul admiterii cererii contribuabilului, emiterea acordului de preț în avans pe o perioadă de maximum cinci ani care suportă însă excepții în cazul unor contracte cu termene mai lungi, fiind emis câte un acord pentru fiecare tranzacție cu persoana afiliată;
- comunicarea acordului de preț în avans către contribuabilul destinatar și către organul fiscal responsabil de administrarea creanțelor fiscale ale acestuia;
11bis. în situația în care contribuabilul nu este de acord cu actul administrativ emis, va proceda la formularea unei notificări către organul fiscal în termen de 30 de zile de la comunicare; de la primirea notificării, acordul de preț în avans nu mai produce niciun efect; acesta își pierde valabilitatea și în cazul în care, potrivit art. 52 alin. (20) C. proc. fiscală, prevederile legale de drept material fiscal în baza cărora a fost luată decizia se modifică.
Societatea noastră este preocupată în mod curent de asistarea contribuabililor în materia prețurilor de transfer, printr-o echipă coordonată de av. dr. Cosmin Flavius Costaș din Baroul Arad. Tratăm cu interes sporit dintre cele mai complicate litigii în materia prețurilor de transfer, fiind raliați în permanență recomandărilor Organizației pentru Cooperare și Dezvoltare Economică în materie.
Acest material a fost pregătit, pentru Blog-ul societății civile de avocați Costaș, Negru & Asociații, de av. Irina Galiș (Baroul Arad).
