În contextul unei sesizări recente a Curții Constituționale, obținută de echipa Costaș, Negru & Asociații la Curtea de Apel Cluj, apreciem necesară o discuție cu privire la art. 19 din Legea nr. 554/2004 și problemele pe care interpretarea acestuia le ridică.
În practica fiscală recentă, numeroși contribuabili supuși controalelor fiscale înregistrează cheltuieli însemnate ca urmare a necesității de a formula apărări și de a își dovedi nevinovăția în fața organelor fiscale, în contextul subiectivismului inspectorilor fiscali, care tind să administreze sau să colecteze probe în defavoarea persoanei inspectate. Atunci când controlul fiscal are un deznodământ fericit contribuabilului și deopotrivă nefast echipei de inspecție fiscală, cheltuielile generate pe parcursul procedurii administrative și judiciare se impun a fi recuperate, în temeiul normei procesuale civile care prevede că partea care pierde procesul va fi obligată, la cererea părţii care a câştigat, să îi plătească acesteia cheltuieli de judecată.
Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ este norma legală care prevede traseul specific pe care îl urmează un act administrativ fiscal vătămător contribuabilului atunci când este contestat. Înainte de a fi supus controlului judecătoresc, actul contestat este necesar a fi deferit organului administrativ superior pentru a se pronunța asupra legalității emiterii acestuia, reprezentând procedura administrativă prealabilă obligatorie.
Două finalități sunt posibile în această situație: prima este cea în care organul administrativ care soluționează contestația formulată în etapa prealabilă admite că actul contestat este afectat de vicii de legalitate, dispunând anularea acestuia. Cea de a doua finalitate – și cel mai des întâlnită – o reprezintă negarea organului de soluționare a contestației asupra existenței oricărui viciu a actului administrativ fiscal supus controlului organului ierarhic superior, deschizându-se astfel calea contestării actelor vătămătoare în fața instanței de contencios administrativ și fiscal. În ultima situație, atunci când completul de judecată constată că actele respective au fost emise cu încălcarea normelor legale, va dispune o soluție de anulare a acestora și de obligare a entităților fiscale chemate în judecată să acopere cheltuielile promovate ca urmare a necesității contribuabilului de a urma procedura contestării lor pentru a le proba nelegalitatea.
Totuși, prima finalitate prezentată cunoaște o particularitate prejudiciabilă contribuabilului. În măsura în care actul administrativ fiscal vătămător supus controlului în fața organului ierarhic superior pe calea contestației fiscale este anulat ca urmare a viciilor identificate, recunoscând implicit culpa fiscului în a desfășura o legală inspecție fiscală, această entitate nu se va pronunța și asupra cheltuielilor generate în sarcina persoanei inspectate pe întreaga desfășurare a controlului fiscal în cauză.
Dispozițiile art. 18 și 19, coroborate cu art. 8 alin. (1), din Legea contenciosului administrativ antemenționată deschid posibilitatea contribuabilului de a solicita și despăgubiri pentru prejudiciile materiale și morale aduse acestuia odată ce actul administrativ fiscal, în premisa dată, este anulat. Despăgubirile pot fi solicitate atât odată cu cererea principală, prin care se urmărește anularea actului contestat, cât și în mod distinct, ulterior unei soluții definitive prin care același act administrativ fiscal a cunoscut o anulare ca urmare a viciilor de care a fost afectat.
*
În practică a fost sesizată o incongruență discriminatorie cu privire la aplicarea normelor enunțate anterior. Pe de o parte, persoanei supuse unui control fiscal finalizat prin emiterea unui act administrativ fiscal vătămător, care apoi a solicitat anularea acestuia și a obținut o soluție favorabilă în fața instanței de judecată, îi este deschisă calea de a solicita acordarea de despăgubiri pentru prejudiciile materiale și/sau morale cauzate de către organul fiscal prin emiterea acestui act nelegal. Pe de altă parte, aceleiași persoane instanța de judecată îi va refuza ab initio dreptul de a solicita despăgubiri pentru aceleași prejudicii create atunci când recursul său este finalizat în fața organului ierarhic superior, tot prin anularea actului vătămător, iar nu în fața instanței de judecată.
*
Într-o speță de dată recentă, contribuabilii au fost supuși unor controale fiscale care au durat în total mai mult de patru ani, după numeroase suspendări ale inspecției, respectiv refaceri ale acestora, ca urmare a sesizărilor și demersurilor active făcute de către echipa de avocați specializați în drept fiscal din cadrul Societății Civile de Avocați Costaș, Negru & Asociații. În cele din urmă au fost emise Decizii de impunere, veritabile acte administrative fiscale, care stabileau în sarcina persoanelor controlate obligații fiscale suplimentare. Acestea au fost contestate asupra nelegalității emiterii lor pe calea recursului în fața organului ierarhic superior, procedura administrativă prealabilă. Deznodământul, după mai mult de patru ani, a fost unul fericit, organul de soluționare a contestației fiscale dispunând anularea în întregime a acestor acte, validând tezele expuse de avocații contribuabililor inspectați.
Această perioadă îndelungată a generat cheltuieli particularilor inspectați fiscal, materializându-se în însemnate prejudicii de ordin material, cu precădere onorarii avocațiale și cheltuieli aferente.
Din această perspectivă a fost demarată o procedură judiciară fondată pe dispozițiile Legii contenciosului administrativ, care arată că persoana vătămată într-un drept recunoscut de lege sau într-un interes legitim, printr-un act administrativ unilateral, nemulţumită de răspunsul primit la plângerea prealabilă adresată autorităţii publice emitente sau dacă nu a primit nici un răspuns în termenul prevăzut la art. 7 alin. (4), poate sesiza instanţa de contencios administrativ competentă, pentru a solicita anularea, în tot sau în parte, a actului, repararea pagubei cauzate şi, eventual, reparaţii pentru daune morale [art. 8 alin. (1)]. De asemenea, art. 18 alin. (3) din aceeași normă precizează că, în cazul soluţionării cererii, instanţa va hotărî şi asupra despăgubirilor pentru daunele materiale şi morale cauzate, dacă reclamantul a solicitat acest lucru. Nu în ultimul rând, sunt aplicabile dispozițiile art. 19 alin. (1), care prevăd: când persoana vătămată a cerut anularea actului administrativ, fără a cere în acelaşi timp şi despăgubiri, termenul de prescripţie pentru cererea de despăgubire curge de la data la care acesta a cunoscut sau trebuia să cunoască întinderea pagubei.
Rezumând, Legea contenciosului administrativ deschide posibilitatea persoanei vătămate printr-un act administrativ de a solicita, pe lângă anularea respectivului act, și acordarea de despăgubiri pentru prejudiciile cauzate.
În speța prezentată, prima instanță sesizată a dispus respingerea în întregime ca nefondat a demersului nostru pentru acordarea acestor despăgubiri, apreciind că acțiunea întemeiată pe prevederile art. 19 din Legea contenciosului administrativ este esențial legată de parcurgerea concomitentă sau anterioară a unui proces deferit justiției (în fața unei instanțe de judecată, n.n.), prin care persoana vătămată obține confirmarea nelegalității conduitei administrației. Această concluzie a fost formulată și în considerarea Deciziei nr. 22/2019 pronunțată în recurs în interesul legii de Înalta Curte de Casație și Justiție, potrivit căreia Cererea pentru despăgubiri formulată pe cale separată, întemeiată pe dispozițiile art. 19 din Legea nr. 554/2004, este condiționată de existența unei hotărâri judecătorești prin care să fi fost admisă acțiunea îndreptată împotriva actului administrativ nelegal, tipic sau asimilat, pentru că repararea pagubei persoanei vătămate este o latură intrinsecă litigiului administrativ.
*
Raportat la aceste elementele-premisă s-a născut o situație vădit discriminatorie în ceea ce privește modalitatea de aplicare și interpretare a dispozițiilor art. 19 alin. (1) din Legea contenciosului administrativ, care a generat formularea unei excepții de neconstituționalitate ridicate în fața Curții de Apel Cluj, instanță de judecată învestită cu judecarea recursului.
În esență, apreciem că prevederile legale prezentate sunt neconstituționale în măsura în care se interpretează că persoana prejudiciată într-un drept al său nu poate formula o acțiune în despăgubiri atunci când actul administrativ (fiscal) a fost anulat în etapa administrativă (a contestației fiscale), luând naștere un tratament vădit discriminatoriu față de situația în care contribuabilul formulează o acțiune în despăgubiri fondată pe un act administrativ (fiscal) anulat de către instanța de judecată.
Excepția de neconstituționalitate a fost întemeiată atât din perspectiva scopului și finalității Legii contenciosului administrativ, din interpretarea gramaticală și în spiritul legii a Deciziei pronunțate în recurs în interesul legii nr. 22/2019, dar și din perspectiva dreptului de acces la justiție.
Astfel, din lecturarea art. 19 alin. (1) din Legea contenciosului administrativ se desprinde faptul că acesta impune condiția existenței cererii de anulare a unui act administrativ, iar nu a unei hotărâri judecătorești, această din urmă concluzie rezultând din interpretarea extensivă și abuzivă a unor autorități administrative și a unor instanțe de judecată, dând naștere unui blocaj în exercitarea drepturilor procesuale de către persoanele de bună-credință. Această interpretare, în defavoarea contribuabililor, a textului legal de către numeroase instanțe de judecată nesocotește nu doar dreptul la egalitate și nediscriminare, ci și principiul legalității armelor, al unui proces echitabil și în mod special dreptul de acces la justiție, toate acestea fiind garantate prin Convenția pentru apărarea Drepturilor Omului și a Libertăților Fundamentale (Convenția Europeană a Drepturilor Omului).
În acest sens, contribuabilii se află în ingrata situație în care formularea unei acțiuni în anulare a actelor prejudiciabile este imposibilă, întrucât acestea au fost deja desființate ca urmare a demersurilor întreprinse pe calea contestației fiscale. Prin raportare la dispozițiile art. 33 din Codul de procedură civilă, intentarea unei acțiuni având ca obiect anularea unor acte administrative care nu se mai află în ordinea juridică s-ar respinge ca lipsită de interes sau chiar ca inadmisibilă. Or, chiar dacă acestora le este recunoscut dreptul de a beneficia de despăgubiri în urma anulării unor acte administrative emise în mod nelegal, contribuabilii inspectați fiscal în această situație nu mai pot recurge la solicitarea acordării de despăgubiri în temeiul Legii contenciosului administrativ împotriva autorităților aflate în culpă în vederea acoperirii prejudiciului creat particularului.
Astfel, o asemenea interpretare în favoarea organelor statului conferă acestora un avantaj injust, contrar principiul european al egalității armelor și generează o încălcare a însuși dreptului de acces la justiție, întrucât rațiunea procedurii administrative prealabile este de a evita exigențele unui litigiu, iar nu de a decădea particularul din drepturile sale de a apela la instanța de contencios administrativ pentru obținerea unor despăgubiri, în situația curentă. În această ipoteză, organele fiscale dispun efectiv de prerogativa abuzivă de a emite acte nelegale, fiind conștiente că în cazul unei contestații, pe care ar putea să o soluționeze în favoarea persoanei vătămate, ar fi exonerate de orice răspundere patrimonială.
În lumina aspectelor expuse trebuie evidențiat absurdul situației, deoarece în concepția organelor statului, particularii, pentru a obține despăgubiri, trebuie să își dorească un răspuns nefavorabil din partea organelor de soluționare a contestației, pentru ca mai apoi să poată introduce o acțiune în anulare, respectiv în despăgubiri. Această situație nu poate fi pusă în discuție, deoarece ar lipsi obligativitatea procedurii administrative prealabile de eficacitate, fiind totodată contrară tuturor principiilor de drept național și european.
Nu în ultimul rând, raportat la Decizia nr. 22/2019 pronunțată în recurs în interesul legii de către Înalta Curte de Casație și Justiție, pct. 77 din cuprinsul acestuia a generat situația discriminatorie relevată. Din perspectiva noastră, paragraful menționat nu poate fi interpretat conform căruia Înalta Curte de Casație și Justiție se pronunță cu titlu exhaustiv asupra tuturor posibilităților de introducere a acestui tip de acțiune, ci privește momentul din care începe să curgă termenul de prescripție a acțiunii în despăgubiri (cu care, de altfel, a fost și sesizată). Înalta Curte, prin Decizia menționată supra, stabilește o regulă în situația cu titlu general și expres reglementată de aceasta, anume atunci când acțiunea în anulare pe cale judiciară este posibilă, art. 19 din Legea nr. 554/2004 nu își găsește aplicabilitate în lipsa unei hotărâri prin care să fi fost admisă acțiunea îndreptată împotriva actului administrativ (fiscal) nelegal. Situație cu privire la care ne raliem fără rezerve.
Totuși, acțiunea în contencios administrativ formulată pentru acordarea de despăgubiri de către contribuabilii cărora demersul de contestare a actelor administrative fiscale vătămătoare le-a fost admis în procedura administrativă excede sferei de aplicabilitate a Deciziei nr. 22/2019, întrucât situația soluționării favorabile a contestației administrative și, implicit, imposibilitatea efectivă a introducerii unei acțiuni în contencios administrativ (ca urmare a respingerii imediate ca lipsită de interes sau chiar ca inadmisibilă), nu este avută în vedere de Curte.
*
În ciuda nenumăratelor avantaje oferite de către legiuitor fiscului în defavoarea contribuabililor, orice stat de drept are obligația de a veghea la apariția oricărei situații discriminatorii, cu scopul de a o suprima de urgență. Atunci când însuși dreptul de acces la justiție se află sub semnul întrebării, instanța de control constituțional este cea care a cărei intervenție apare ca fiind nu doar așteptată, ci profund necesară.
Costaș, Negru & Asociații este o societate civilă de avocați cu birouri în Cluj-Napoca, București și Arad, care oferă asistență, reprezentare juridică și consultanță în mai multe arii de practică prin intermediul unei echipe compuse din 17 avocați și consultanți. Detaliile privind serviciile juridice și componența echipei pot fi găsite pe pagina web https://www.costas-negru.ro. Toate drepturile pentru materialele publicate pe pagina web a societății și prin intermediul rețelelor sociale aparțin Costaș, Negru & Asociații, reproducerea acestora fiind permisă doar în scop de informare și cu citarea corectă și completă a sursei.
